Studio Dott.ssa Marisa Cecoli

Come ogni anno le società di capitali e le società cooperative, tramite i propri organi rappresentativi, devono convocare l'assemblea dei soci per approvare il bilancio di esercizio. Ma prima della convocazione dell'assemblea dei soci, gli organi direttivi della società devono redigere il progetto di bilancio che spesso presenta delle criticità derivanti dalla complessa e variegata normativa civilistica e fiscale.

Il processo di formazione e approvazione del bilancio è articolato in quanto concorrono i diversi organi della società:

- gli amministratori che lo redigono;
- i sindaci o il revisore legale che hanno gli obblighi di vigilanza e controllo;
- l'assemblea che lo approva.

Prima di ripercorrere l'iter di formazione e di approvazione del Bilancio si ritiene opportuno ricordare che la società potrà scegliere di redigere, a seconda delle sue caratteristiche dimensionali:

- il bilancio ordinario;
- il bilancio abbreviato;
- il bilancio per le micro-imprese.

Gli adempimenti previsti per ciascuna di queste nuove forme di Bilancio sono profondamente diversi, in quanto diversi sono i documenti che compongono il Bilancio stesso.

Il Codice civile prevede un preciso iter di formazione e approvazione del bilancio, che possiamo suddividere nelle seguenti fasi:

1. redazione del progetto di bilancio e relazione sulla gestione (se richiesta) ;
2. trasmissione del progetto di bilancio agli organi preposti al controllo (se esistenti) ;
3. deposito del progetto di bilancio presso la sede sociale per la presa visione da parte dei soci ;
4. approvazione del progetto di bilancio da parte dell'assemblea dei soci;
5. deposito del bilancio approvato presso il Registro imprese, entro 30 giorni dall'approvazione.

1) L'organo amministrativo della società ( Consiglio di Amministrazione, Amministratore unico, Consiglio di gestione, ecc.) deve predisporre, alla fine di ogni esercizio sociale, il progetto di bilancio d'esercizio, composto da alcuni documenti obbligatori ( stato patrimoniale; conto economico; nota integrativa; rendiconto finanziario; relazione sulla gestione, che può essere omessa in caso di redazione del bilancio in forma abbreviata ai sensi dell'articolo 2435- bis Codice civile).

2) Non è previsto un esplicito termine entro il quale il progetto di bilancio deve essere predisposto ed approvato dall'organo amministrativo, ma nelle società in cui è presente l'organo di controllo ( collegio sindacale, revisore, società di revisione), è necessario che lo stesso sia consegnato a tale organo almeno 30 giorni prima del termine fissato per la presentazione ai soci, affinché possano fare le loro osservazioni o proposte (art. 2429, comma 1, C.C.).

Il termine per la trasmissione del progetto di bilancio all'organo di controllo va individuato, a partire dalla data di convocazione dell'assemblea fissata dagli amministratori (esempio: se l'assemblea è stata convocata per il 28 aprile 2019, la trasmissione andrà effettuata entro il 29 marzo 2019).

L'organo di controllo (Collegio sindacale o soggetto incaricato della revisione legale) ha poi 15 giorni di tempo per effettuare le verifiche e gli accertamenti del caso e redigere la relazione sul bilancio. Una volta redatta, la relazione deve essere inviata all'organo amministrativo.

Nel caso in cui non sia depositata la Relazione del Collegio Sindacale si ritiene che i soci non possano correttamente deliberare l'approvazione del Bilancio, ragion per cui la delibera di approvazione potrebbe essere impugnata ai sensi dell'art. 2377 C.C. e conseguentemente annullata.

3) Per consentire ai soci di prenderne visione, durante i quindici giorni che precedono l'assemblea (art. 2429, comma 3, C.C.), l'organo amministrativo deve depositare presso la sede sociale:

- il progetto di bilancio;
- la relazione sulla gestione;
- la relazione dei sindaci e/o del soggetto incaricato della revisione legale;
- le copie integrali dell'ultimo bilancio delle società controllate e un prospetto riepilogativo dei dati essenziali dell'ultimo bilancio delle società collegate.

Il mancato deposito del progetto di bilancio presso la sede sociale o il mancato deposito della relazione dei sindaci, che impedisca ai soci di avere una completa informazione sui dati di bilancio comporta l'annullabilità della delibera di approvazione del bilancio.

4) Infine, affinché il bilancio acquisisca efficacia giuridica verso i terzi, è necessaria l'approvazione da parte dell'assemblea dei soci. Pertanto, a seguito della redazione del progetto di bilancio, deve essere convocata l' assemblea ordinaria per l'approvazione del bilancio, entro i seguenti precisi termini individuati dall'art. 2364, comma 2, del Codice civile:

- un termine ordinario: entro 120 giorni dalla chiusura dell'esercizio sociale;
- un termine straordinario: entro 180 giorni dalla chiusura dell'esercizio, per ipotesi particolari specificamente previste dall'art. 2364 del C.C., ossia:
- società tenute alla redazione del bilancio consolidato;
- presenza di particolari esigenze connesse con la struttura e l'oggetto della società.

Quindi, lo statuto può consentire un rinvio "sistematico" dell'approvazione del bilancio quando la società è tenuta alla redazione del consolidato e può riconoscere la possibilità di un rinvio "occasionale" in presenza di "particolari esigenze relative alla struttura ed all'oggetto della società". In entrambe le ipotesi gli amministratori devono segnalare nella relazione sulla gestione, di cui all'art. 2428 C.C., le ragioni della dilazione. Ovviamente, per le società che possono non redigere tale documento, tali informazioni vanno esposte nella Nota Integrativa.

4a) Le modalità e i termini di convocazione dell'assemblea o dei soci per l'approvazione del bilancio va effettuata con modalità diverse a seconda del tipo di società.

• Nelle società per azioni quotate sul mercato gli amministratori devono convocare l'assemblea mediante la pubblicazione di un avviso sulla Gazzetta Ufficiale o in almeno un quotidiano individuato dallo statuto, 15 giorni prima dell'assemblea.
  L'avviso deve riportare il giorno, l'ora e il luogo dell'adunanza e le materie da trattare (ordine del giorno).
  
  
• Nelle società che non fanno ricorso al mercato dei capitali di rischio, se previsto dallo statuto, la convocazione dei soci può essere effettuata mediante vari mezzi (quali: fax, raccomandata, e-mail, ecc.) che garantiscano la prova dell'avvenuto ricevimento, almeno 8 giorni prima dell'assemblea (art. 2366 C.C.).
  In mancanza della formalità di convocazione dell'assemblea, ai fini della valida costituzione della stessa è richiesto che:
  - sia rappresentato l'intero capitale sociale;
  - vi partecipi la maggioranza degli amministratori e componenti l'organo di controllo.
  
  
• Nelle società a responsabilità limitata l'approvazione del bilancio è riservata inderogabilmente alla competenza dei soci e può essere adottata, alternativamente:
  - con decisione, mediante consultazione scritta/consenso espresso per iscritto, ossia senza una formale delibera assembleare, se espressamente previsto dall'atto costitutivo;
  - dall'assemblea, se l'approvazione del bilancio è riservata all'organo collegiale.

4b) L'atto costitutivo può prevedere le modalità di convocazione per assicurare la tempestiva informazione sugli argomenti trattati. Se nulla è disposto in merito, la convocazione va effettuata mediante lettera raccomandata spedita ai soci almeno 8 giorni prima dell'assemblea al domicilio risultante dal Registro delle Imprese, riportante il giorno, l'ora, il luogo e l'ordine del giorno.

Anche in questo caso in mancanza della formalità di convocazione dell'assemblea, per la validità della costituzione della stessa è richiesto che:

- la presenza dell'intero capitale sociale;
- tutti gli amministratori e sindaci siano presenti o informati della riunione e nessuno si opponga alla trattazione dell'argomento.

La convocazione dei soci può essere effettuata anche a mezzo posta elettronica certificata (PEC). Tale modalità è equiparabile a quella effettuata mediante raccomandata con ricevuta di ritorno e di conseguenza l'invio di una PEC soddisfa i requisiti di forma richiesti dall'art. 2479 bis c.c. per la convocazione dell'assemblea di una società di capitali.

4c) Il bilancio può essere approvato anche in seconda convocazione, nel caso in prima convocazione non abbia raggiunto le maggioranze previste per la regolare costituzione e/o per le relative deliberazioni.

Nell'avviso di convocazione relativo alla prima convocazione può essere già fissato il giorno per la seconda convocazione, che comunque non può tenersi nello stesso giorno della prima.

Nelle società per azioni se il giorno della seconda adunanza non è indicato nell'avviso della prima convocazione, la stessa va riconvocata in un intervallo temporale compreso tra il giorno successivo ed il trentesimo giorno dalla data fissata per la prima convocazione (art. 2369 C.C.).

Nelle società a responsabilità limitata, la seconda convocazione non è disciplinata, ma la stessa è possibile se prevista dallo statuto.

Nella eventualità di una mancata convocazione da parte degli amministratori, deve provvedere il collegio sindacale.

Ma la data per la seconda convocazione può andare oltre il termine di 120 o di 180 giorni?

In merito a una diffusa prassi societaria di far slittare la seconda convocazione dell'assemblea di bilancio oltre il termine di 120 (o 180) giorni, la Fondazione Nazionale Commercialisti (FNC) sostiene che, dal combinato disposto degli articoli 2364, 2369 e 2429 c.c., si ricava che la prima convocazione deve effettuarsi entro i 120 giorni (o 180) dalla chiusura dell'esercizio sociale, potendo la seconda avvenire anche oltre il predetto termine, purchè entro i successivi 30 giorni dalla prima.

Il termine ultimo per l'approvazione del bilancio in seconda convocazione è, pertanto, il 30 maggio 2019 (o il 29 luglio 2019).

Per le assemblee deserte non è necessario redigere alcun verbale, in quanto è sufficiente che, all'apertura della successiva riunione, sia verbalizzata la circostanza che la precedente assemblea è andata deserta.

4d) In prima convocazione, il bilancio può non essere approvato e questo può dipendere da varie cause, le principali riguardano:

- la mancanza del quorum costitutivo necessario per la valida costituzione dell'assemblea. Affinché l'assemblea sia validamente costituita è necessario che sia rappresentato almeno il 50% del capitale sociale (art. 2368 Codice civile). In seconda convocazione l'assemblea si considera validamente costituita qualunque sia la parte di capitale rappresentata (art. 2369 Codice civile);

- la mancanza del quorum deliberativo. L'assemblea ordinaria, in prima convocazione, delibera a maggioranza assoluta, a meno che lo statuto non preveda una maggioranza più elevata (art. 2368 Codice civile). Nella seconda convocazione e nelle convocazioni successive, l'assemblea delibera con i quorum previsti dallo statuto. Se lo statuto non prevede una seconda convocazione, è necessario comunque riconvocare l'assemblea che andrà a deliberare secondo i quorum previsti per la prima convocazione.

4e) L' omessa convocazione dell'assemblea entro i termini previsti comporta l'applicazione della sanzione da 1.032,00 a 6.197,00 euro per ogni amministratore sindaco inadempiente.

Ove la legge o lo statuto non prevedano espressamente un termine, entro il quale effettuare la convocazione, questa si considera omessa allorché siano trascorsi trenta giorni dal momento in cui amministratori e sindaci sono venuti a conoscenza del presupposto che obbliga alla convocazione dell'assemblea dei soci.

La sanzione amministrativa pecuniaria è aumentata di un terzo in caso di convocazione a seguito di perdite o per effetto di espressa legittima richiesta da parte dei soci (art. 2631 C.C.).

4f) Con la chiusura del bilancio d'esercizio viene evidenziato il risultato dell'esercizio che gli amministratori delle società di capitali devono proporre ai soci, per la scelta della relativa destinazione.

Di conseguenza in sede di approvazione del bilancio, ai soci è richiesto di deliberare sulla destinazione

del risultato d'esercizio (utile o perdita). Tale scelta deve essere espressamente indicata in nota integrativa, come stabilito dal nuovo articolo 2427, comma 1, n. 22-septies C.C..
A seconda del risultato conseguito, le possibili scelte possono, pertanto, essere così sintetizzate:

A. In caso di Utile:

- accantonamento a riserva legale (almeno 5% dell'utile fino al raggiungimento del 20% del capitale sociale),
- accantonamento a riserva (statutaria, straordinaria ecc.),
- copertura perdite esercizi precedenti,
- riporto a nuovo,
- distribuzione ai soci.

In questo ultimo caso, la delibera di distribuzione degli utili va registrata presso l'Agenzia delle Entrate entro 20 giorni (art. 4, Tariffa - Parte I, D.P.R. n. 131/1986) con assolvimento dell'imposta fissa di euro 200,00 (utilizzando il Modello. F23 - Codice tributo 109T - Causale RP).

Ricordiamo che la delibera di distribuzione degli utili, se contestuale all'approvazione del bilancio, deve essere depositata al Registro delle Imprese, corredata degli estremi dell'avvenuta registrazione presso l'Agenzia delle Entrate.

B. In caso di Perdita:

- Rinvio all'esercizio successivo,
- copertura con utilizzo di riserve (di utili o di capitale) presenti a patrimonio netto.

5) Come ultimo adempimento, una volta approvato il bilancio, questo deve essere depositato dagli amministratori entro 30 giorni dalla data di approvazione presso il Registro delle Imprese della Camera di Commercio competente, secondo specifiche modalità che saranno oggetto di un successivo intervento.

Tabella riepilogativa iter approvazione

Adempimenti a carico degli amministratori	Società con organo di controllo		Società senza organo di controllo
	Termine massimo ordinario	Termine massimo straordinario	Termine massimo ordinario	Termine massimo straordinario
Redazione progetto di bilancio e Relazione sulla gestione	31 marzo 2019	30 maggio 2019	15 aprile 2019	14 giugno 2019
Trasmissione all'organo di controllo	(*)	(*)	==	==
Deposito presso la sede sociale	15 aprile 2019	14 giugno 2019	15 aprile 2019	14 giugno 2019
Approvazione bilancio	30 aprile 2019	29 giugno 2019	30 aprile 2019	29 giugno 2019
Registrazione della delibera assembleare presso l'Agenzia delle Entrate (**)	Entro 20 giorni dalla data della delibera assembleare con la quale si è deciso di distribuire gli utili.
Deposito Registro imprese	30 maggio 2019	29 luglio 2019	30 maggio 2019	29 luglio 2019

(*) Il termine per la trasmissione del progetto di bilancio all'organo di controllo va individuato, a partire dalla data di convocazione
dell'assemblea fissata dagli amministratori.
(**) Se è stata deliberata la distribuzione degli utili.